企业所得税法税前扣除规定比较

  2007年颁布的《企业所得税法》(以下简称“新税法”)与《企业所得税法实施条例》对企业所得税法税前扣除进行了具体规定,本文就新旧税法对部分税前扣除项目的规定做简单比较。

  一、税前扣除项目的具体范围和标准

  (一)工资薪金支出旧税法对内资企业的工资薪金支出实行计税工资扣除办法,企业工资支出的税前扣除限额为人均每月1600元,而对外资企业的工资薪金支出实行据实扣除制度。新税法规定企业发生的合理工资薪金支出,准予扣除。明确工资薪金包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。对合理的判断,主要从雇员实际提供的服务与报酬总额在数量上是否配比合理进行,凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除。

  新税法还规定企业安置残疾人员和安置国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资的可以加计扣除。企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

  (二)职工福利费、工会经费、职工教育经费旧税法规定,对企业的职工福利费、工会经费、职工教育经费支出分别按照计税工资总额的14%、2%、1.5%计算扣除。新税法继续维持了职工福利费和工会经费的扣除标准,只是将“计税工资总额”调整为“工资薪金总额”,扣除额也就相应提高。同时加大了职工教育经费的扣除标准,将职工教育经费由工资总额的1.5%调整至2.5%,意在鼓励企业加强职工教育投入。

  (三)业务招待费旧税法对内资企业的业务招待费的扣除标准是:全年销货净额在1500万元以下的,不得超过销货净额的5%;全年销货净额超过1500万元的部分,不得超过该部分销货净额的3%.或者全年业务收入总额在500万元以下的,不得超过业务收入总额的10%;超过500万元的部分,不得超过该部分业务收入总额的5‰。新税法规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

  (四)广告费和业务宣传费旧税法对内资企业发生的广告费支出的税前扣除,是根据不同行业采用不同的比例限制扣除的政策,具体扣除比率为销售收入的2%或8%,在限额以内据实扣除,超过部分可无限期向以后纳税年度结转。业务宣传费在不得超过销货收入的5‰范围,可据实扣除,超出5‰部分当年不得扣除,以后年度也不得扣除。新税法规定,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,广告费和业务宣传费支出不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

  (五)公益性捐赠支出旧税法中公益性捐赠支出采取比例内扣除的办法,一般企业为应纳税所得额的3%以内,金融、保险企业为1.5%以内,仅有特定公益性捐赠支出可按实际捐赠额全额扣除。新税法规定,企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。同时界定公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。还明确规定了公益性社会团体的范围和条件。可见计算扣除的基础不同,新税法按“年度利润总额”计算,而旧税法按“年度应纳税所得额”计算。

  (六)研究开发费用旧税法对企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用,不受比例限制,计入管理费用。企业研发各项费用逐年增长的,增长幅度在10%以上(含10%)的,可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。亏损企业发生的研究开发费用,只能按规定据实列支,不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。盈利企业研究开发费用比上年增长达到10%以上的其实际发生额50%,如大于企业当年应纳税所得额,可就其不超过应纳税所得额的部分,予以抵扣;超过部分,当年和以后年度均不再抵扣。

  新税法规定,企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以在计算应纳税所得额时加计扣除。具体是未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。新税法对研究开发费用不再一次性扣除,与新会计准则对研究开发费用的处理一致。加计扣除的条件有大幅放宽,不再要求逐年增长10%以上和盈利,未形成无形资产部分是当期加计扣除,形成无形资产部分则是分期加计摊销。

  (七)保险费和住房公积金旧税法规定,纳税人为全体雇员按国家规定缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费,按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金,按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险,可以扣除;为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险,可以在税前扣除;按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险,可在补缴当期直接扣除;金额较大的,主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。但是纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险,不得扣除。企业根据国家规定按工资总额一定比例为本企业职工缴纳的住房公积金,可在税前扣除。企业超过规定标准交纳或发放的住房公积金或各种名目的住房补贴,一律作为企业的工资薪金支出,超过计税工资标准的部分,不得在税前扣除。

  新税法规定,企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金,准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费,在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内,准予扣除。除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外,企业为投资者或者职工支付的商业保险费,不得扣除。企业参加财产保险,按照规定缴纳的保险费,准予扣除。

  (八)借款费用旧税法规定,纳税人发生的经营性借款费用,符合条例对利息水平限定条件的,可以直接扣除。为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款,在有关资产购建期间发生的借款费用,应作为资本性支出计入有关资产的成本;有关资产交付使用后发生的借款费用,可在发生当期扣除。纳税人借款未指明用途的,其借款费用应按经营性活动和资本性支出占用资金的比例,合理计算应计入有关资产成本的借款费用和可直接扣除的借款费用。纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出,不得在税前扣除。纳税人为对外投资而借人的资金发生的借款费用,应计入有关投资的成本,不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除。